La nueva tributación del Impuesto sobre Sociedades

El Anteproyecto de ley que modifica el Impuesto sobre Sociedades dentro de la reforma fiscal reduce el tipo nominal del tributo del 30% al 25% en dos fases. En 2015 pasará al 28% y en 2016 se situará en el 25%.

 

Como excepción, las entidades de crédito mantendrán el tipo del 30%, que penalizará los beneficios futuros, aunque para muchas evitará en el corto y medio plazo el efecto negativo de pérdida de fondos propios asociada a los créditos fiscales o activos por impuesto diferido (DTA).

 

Hacienda mantiene todos los recortes de deducciones del Impuesto sobre Sociedades que viene lanzando desde 2012 e incrementa algunos de ellos, con lo que la rebaja del tipo nominal se compensa con esta poda de las exenciones. De esta forma, todos los ajustes de Sociedades, incluso los que eran transitorios y acababan el 31 de diciembre de 2014 y de 2015, se convierten en permanentes. Según Hacienda, generan cerca de 9.000 millones de euros al año, a los que ahora habrá que sumar los nuevos ajustes, que el Fisco no cuantifica. Se suprimen las deducciones de la cuota –articulándose un mecanismo sustitutivo de exención de la doble imposición–, excepto las de la I+D+i (con alguna mejora), la creación de empleo y las que apoyan las producciones cinematográficas. La pérdida de las deducciones por inversión de beneficios y de reinversión de beneficios extraordinarios se amortigua parcialmente con las nuevas reservas de capitalización. La compensación de bases imponibles negativas se restringió al 25% y ahora se amplía al 60% pero no se devuelve al 100% inicial como se anunció.

 

También persisten los pagos fraccionados incrementados. Se simplifican las tablas de amortización, actualizándose los porcentajes. Se crea una reserva de capitalización del 10% del aumento de los fondos propios cuya dotación puede minorar la base imponible de las entidades que tributen al 25% ó 30%. Se exige que el aumento de los fondos propios se mantenga durante cinco años desde el cierre del período impositivo. La finalidad de la nueva ventaja fiscal es asegurar el destino de esa parte del beneficio a la financiación propia; por tanto, no está condicionada a la inversión en determinado tipo de activos.

 

En materia de operaciones vinculadas, se modifican los supuestos en los que la vinculación se define en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, para los que la participación deberá ser igual o superior al 25%, frente a sólo el 5% actual. Asimismo se prevén obligaciones simplificadas de documentación para entidades con importe neto de la cifra de negocios inferior a 45 millones.

 

La actual deducción en la cuota para evitar la doble imposición interna se funde con la exención de dividendos y plusvalías de fuente extranjera, en una nueva exención. Se establece como requisito un porcentaje de participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de al menos un 5%, o bien un valor de adquisición de la participación superior a 50 millones. En el caso de entidades no residentes, la participada ha de haber estado gravada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades a un tipo nominal de, al menos, el 10%. Se endurece el régimen de transparencia fiscal internacional, y se introduce alguna limitación correspondiente al programa BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) relativa a los híbridos.

 

La reforma endurece deducciones que suelen aplicarse los fondos de inversión. Se impide la deduciblidad de intereses de los préstamos participativos, que se equiparan a la retribución de fondos propios, como un dividendo. Además, aunque no se ha incrementado más el ajuste a los gastos financieros, no se permite que la sociedad adquirida soporte gastos financieros, práctica habitual entre los fondos de inversión.

1. ¿Deberán estar preparadas las sociedades para el próximo año ante los cambios que se avecinan?

Depende. Aunque la mayor parte de las nuevas reglas de juego entrarán en vigor en los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2016, la norma proyectada regula algunas medidas que ya afectarán al ejercicio 2015 como, por ejemplo, el nuevo tipo general de gravamen que pasará a ser del 28%, en lugar del 30%.

 

2. ¿Se seguirán aplicando las mismas reglas de imputación después de la reforma?

En general sí. No obstante, se modifican algunas reglas especiales. Por ejemplo, cambia la definición de operaciones a plazo, por lo que ya será aplicable la imputación cuando sea exigible el cobro (en lugar de hacerse por devengo como en la regla general) en ingresos por prestación de servicios. Asimismo se introducen o refuerzan algunas cautelas como la de no imputar pérdidas de transmisiones de inmovilizado material, de intangibles o valores de renta fija cuando el adquirente sea una entidad del mismo grupo que la que los transmite.

 

3. Y si la empresa se dedica al arrendamiento de inmuebles, ¿en qué casos se entiende que realiza una actividad económica?
Únicamente cuando se cuente, al menos, con una persona empleada con contrato laboral y jornada completa. El legislador recoge la definición dada en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y ya no será necesario tener un local para llevar a cabo la gestión inmobiliaria.

 

4. ¿Los contribuyentes actuales serán los mismos tras la reforma?
Sí. Pero a partir de 2016 se incorporan las sociedades civiles que tengan objeto mercantil. En la actualidad los socios de las mismas tributan en régimen de atribución de rentas. Se contempla un régimen fiscal para la disolución y liquidación de estas sociedades civiles.

 

5. ¿Seguirá siendo el resultado contable el punto de partida para determinar la base imponible?
Sí. El resultado contable seguirá siendo la magnitud de la que se parte para determinar la base imponible y los ingresos y gastos, como hasta ahora, se imputarán según devengo, con arreglo a la normativa contable. Dicha magnitud se corregirá, en su caso conforme a lo prevenido en la normativa fiscal al objeto de determinar la cuantía de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

 

6. Una sociedad que en 2014 se ha acogido a la regla especial de operaciones a plazo, ¿imputará las rentas pendientes cuando se cobren?
Ya no. En lugar de imputar las rentas pendientes a medida en que se efectúen los cobros, se imputarán cuando éstos sean exigibles. El legislador opta por seguir el mismo criterio que el establecido en la ley del Impuesto sobre la Renta.

 

7. Una sociedad que adquirió un inmueble en julio de 2012 decide venderlo en 2015 o siguientes. ¿Tributará la plusvalía obtenida íntegramente?
No. Como ocurre actualmente se establece que la mitad de la renta positiva, derivada de la venta, quede exenta, siempre que el inmueble urbano se hubiera adquirido entre el 12 de mayo y 31 de diciembre de 2012.

 

8. Cuando se transmita un inmueble a partir de la entrada en vigor de la reforma, ¿podrá corregirse la renta por la depreciación monetaria, como ocurre en la actualidad?
Ya no. Desaparecerá la norma de actualización de los bienes inmuebles, por lo que no se corregirá la depreciación monetaria por las rentas positivas obtenidas por la venta de inmuebles.

 

9. ¿Se seguirá utilizando la tabla de amortización actual?
No. La tabla de amortización se simplifica reduciéndose su complejidad. Se aprueba una tabla nueva donde se establecen 10 grupos de activos y se regulan nuevos coeficientes y periodos de amortización.

 

10. Una empresa que adquirió en enero de 2013 un elemento patrimonial por 100 unidad monetaria (u.m.) y lo viene amortizando al máximo fiscal permitido, al 10% anual, ¿qué amortización deberá realizar en 2016 si la nueva tabla de amortización establece un coeficiente máximo para este bien del 25%?

A 1 de enero de 2015 el elemento estará amortizado en 40 u.m., luego su neto fiscal será en ese momento de 60 u.m. Como el tiempo que le resta de amortización según el coeficiente máximo de la nueva tabla es de 2 años, en 2015 y en 2016 deberá amortizar 30 u.m. en cada uno.

 

11. Una sociedad que aplica el método de amortización de porcentaje constante, ¿podrá seguir utilizando dicho método?
Sí. Aunque se simplifican las tablas, se mantienen los diferentes métodos de amortización, como el del porcentaje constante, el sistema de números dígitos, los planes específicos o la amortización justificada.

 

12. Una entidad que viene aplicando un método de amortización al lineal y por aplicación de los nuevos coeficientes le corresponde un plazo de amortización distinto. ¿cómo tiene que actuar?

En este caso el contribuyente podrá optar por aplicar el método de amortización lineal en el período que reste hasta finalizar su vida útil sobre el valor neto fiscal existente en el primer período impositivo a partir de 2015.

 

13. ¿Se contemplarán nuevos supuestos de libertad de amortización?
En general sí, porque se podrán amortizar libremente, por todas las entidades, los elementos nuevos del inmovilizado material cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, con un límite de 25.000 euros por período impositivo.
Recordamos que con la norma en vigor esto no es posible, aunque las entidades que aplican el régimen de empresas de reducida dimensión pueden utilizar algo similar para elementos de hasta 600,01 euros con un máximo de 12.000 euros anuales.

 

14. Una sociedad que tiene activos susceptibles de disminuir de valor, ¿podrá deducir el gasto contable por depreciación tras la entrada en vigor de la reforma?
Depende, porque ya no será gasto fiscal el gasto contable originado por los deterioros de los activos materiales, de las inversiones inmobiliarias, de los intangibles o de los valores de renta fija. Solo serán gastos deducibles los deterioros por existencias y por créditos incobrables.

 

15. Entonces, ¿qué sucederá cuando un activo deteriorado, cuyo gasto fue fiscalmente deducible, recupere su valor en 2015 o en los siguientes períodos?
En estos casos, el ingreso derivado de la reversión se integrará en la base imponible del período impositivo en que se produzca la recuperación de su valor en el ámbito contable.

 

16. Una sociedad que dota un deterioro por un crédito incobrable cuyo deudor es una entidad vinculada, ¿qué requisitos se deberán de cumplir para que el gasto contable sea deducible?
Que el deudor se encuentre en concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez. Con la norma actual, para que sea deducible es necesario que la insolvencia sea declarada judicialmente.

 

17. Una sociedad viene realizando ajustes negativos en la base imponible por la adquisición de un fondo de comercio financiero adquirido en 2006, ¿podrá seguir aplicándolo el ajuste a partir de 2015?
Aunque ya no existe este incentivo, los contribuyentes podrán seguir realizando ajustes negativos por las adquisiciones realizadas hasta el 21 de diciembre de 2007, así como las realizadas con una obligación irrevocable convenida hasta el 21 de diciembre de 2007. En 2015, como con la norma vigente, el gasto deducible será de una centésima parte de su importe y en 2016 volverá a ser de una veinteava parte.

 

18. Una entidad que todos los años se deduce por los gastos ocasionados por atenciones a clientes y proveedores, ¿podrá seguir deduciéndose por este concepto?
Este gasto seguirá considerándose deducible, al quedar fuera del concepto de liberalidad, pero la deducción se limitará al 1% del importe neto de la cifra de negocios.

 

19. ¿Será gasto deducible la retribución pagada a un administrador que presta sus servicios en su empresa como mecánico?
La norma proyectada dispone que no se consideran liberalidades las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones distintas a las correspondientes a su cargo, con independencia del carácter mercantil o laboral que se atribuya a su relación con la entidad. Entendemos que en esto no se produce ningún cambio, salvo que la redacción aclara una cuestión que, a la vista de la jurisprudencia, ya estaba resuelta.

 

20. ¿Se ampliará la lista de gastos que no se consideran deducibles?
Sí, como novedad no serán deducibles los que tengan carácter ilícito. Tampoco lo serán los correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas que, como consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas, no generen ingreso o generen un ingreso exento o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10 por 100.

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